会计师事务所司法会计鉴定涉诉案例分析
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 一、案情简介

  自然人甲原系A公司员工,2005年8月至2006年6月,甲担任A公司在C省D市的销售负责人。在此期间,A公司按甲的申请向D市场发货。2006年7月,甲要求离职,A公司派公司员工自然人乙、丙与甲办理交接手续。甲移交了A公司部分药品及应收货款,甲、乙、丙三人均在D市市场交接单上签名,双方货账移交后甲离职。

  甲离职后与A公司发生劳动争议,经劳动仲裁委裁决:A公司应支付甲工资等1704.30元;对于主张其垫付货款请求,不属于劳动争议的受案范围,予以驳回。随后甲从A公司领取工资等1704.30元。

  2008年7月,甲对上述裁定、裁决不服,遂向法院起诉,请求A公司归还工资、垫支货款等,并于2008年10月18日对上述请求申请司法鉴定。2008年12月,一审法院应甲申请,经二审法院司法技术室委托B会计师事务所对双方之间工资、提成奖金、垫付货款等问题进行审计。B会计师事务所于2009年4月18日出具了审计报告,一审法院认为未达到审计目的,函告二审法院司法技术室,要求重新出具审计报告。二审法院司法技术室将该函直接转交B会计师事务所,B会计师事务所于2009年6月17日出具了补充审计报告。甲收到补充审计报告后,于2009年7月向一审法院撤诉。

  2010年1月,甲以B会计师事务所侵权为由,将B会计师事务所诉至人民法院,要求撤销补充审计报告,并赔偿损失。B会计师事务所由司法鉴定人身份变为被告,进行了长达三年的法律诉讼旅程。

  2010年5月至2013年3月,经人民法院一审、二审、再审等七次裁定、判决,驳回甲的诉讼请求。

 二、鉴定过程中存在的问题

  (一)法院委托鉴定程序中存在的问题

  1.委托事项不明确

  在本次鉴定中,B会计师事务所接受二审法院司法技术室的委托,根据二审法院司法技术室出具的《对外鉴定委托书》,对原告甲在被告A公司的工资、提成奖金以及垫支货款等情况进行审计。

  《对外鉴定委托书》案情简介栏注明:“原告甲原系A公司员工,原告辞职后,双方因原告工资、提成奖金及垫支货款等发生纠纷,原告甲认为被告A公司财务账与实际情况不符,要求鉴定”。在鉴定要求栏中注明:“甲对A公司的财务状况进行审计”。

  在鉴定中, B会计师事务所对此产生了异议,是对被告A公司是否尚欠原告甲工资、提成奖金以及是否尚欠原告甲为被告A公司的垫支货款等内容鉴定,还是对A公司账务中涉及甲的财务状况进行审计,B会计师事务所此时未及时与二审法院司法技术室鉴定案件负责人及一审法院主审法官沟通,而是按自己理解的鉴定目的进行了鉴定,即针对原告提出的问题进行了逐一答复,形成了三种审计结论。

  2.委托环节存在的问题

  《审计报告》出具后,一审法院认为审计报告未达到鉴定要求,函告二审法院司法技术室,该函件内容为“审计报告未达到鉴定要求,双方的债权债务依然不清。为审理案件需要,要求按照一审法院鉴定委托书,对涉及被告A公司是否尚欠原告甲工资、提成奖金,以及是否尚欠原告甲为被告的所垫支货款、各项数字又是多少等内容出具明确的鉴定结论”。

  此时,中级法院司法技术室未给B会计师事务所再次出具委托书,仅将一审法院2009年6月1日致二审法院司法技术室的《函》,直接转送给B会计师事务所。

  B会计师事务所根据上述函告内容,于2009年6月17日出具了《补充审计报告》,补充审计报告对双方的债权债务进行了明确说明。

  由于上述委托程序及内容等方面存在的问题,导致当事人在诉讼中认为鉴定的委托程序存在问题,以此为由要求撤销补充审计报告。

  (二)书面证据矛盾的问题

  该案件的实质是甲认为补充审计报告对其不利,存在不实,遂连续多次对B会计师事务所进行起诉,主要目的是要撤销补充审计报告。但对第一次的审计报告,甲是认可的。

  补充审计报告有一个计算基础,就是以A公司提供的甲与A公司业务负责人双方签字认可的账务交接计算单为基础,而甲对其已签字的账务交接计算单恰恰是不认可的。该账务交接计算单上有A公司给甲的发货、回款数量,但A公司未能提供甲每次收货时签字的收货单。甲主张应以其每次收货时签字的收货单为依据。鉴定人在鉴证过程中发现,A公司向甲发货时,由于内控的不健全,原始发货记录保管不完整,甲作为A公司在C省D市片区的唯一销售负责人,客观上极可能存在A公司向其发货,由甲授权的其他人员代替签字或无人签字而收货的情况,且甲并未提供证据证明其在最后离开A公司时,账务交接计算单上的签字是受人胁迫,故B会计师事务所采用甲与A公司业务负责人双方签字认可的账务交接计算单为基础,出具了带说明段含有假设意见的结论,交由法庭做进一步审理。

  对于上述存在矛盾的证据,如何出具审计鉴定结论?理论上有以下几种处理方法:

  1.直接确认账务交接计算单,理由是经过了双方的签字认可。

  2.以业务发生时的原始票据为依据,对账务交接计算单不予认可,理由是交接计算单没有完整的原始票据做支撑。

  3.出具两个审计结论,分别假设原始票据有效与交接计算单有效,供主审法官裁定。

  由于B会计师事务所最终采用第1种方法出具了补充审计报告,甲认为是错误的,要求按第2种处理方法进行鉴证。

 三、关于司法鉴定的几点建议

  (一)对法院司法鉴定管理中的建议

  1.完善主审法官介入司法鉴定的程序

  目前,司法会计鉴定的委托由司法技术室组织,司法会计鉴定人(以下简称鉴定人)不得与主审法官直接沟通。由于会计鉴定自身的特殊性,与其他鉴定(如法医类、物证类和声像资料类司法鉴定等)有很大的不同,在鉴定过程中经常需要鉴定人在充分了解案情的基础上进行专业分析和职业判断。而目前委托司法鉴定的管理机构——司法技术室因未参与案件审理,不了解案情,无法与鉴定人充分交流信息,这种制度的安排导致补充鉴定和重复鉴定增多,有时鉴定结论还达不到主审法官委托鉴定的目的和要求,不利于案件审判活动,浪费了社会和司法资源,降低了诉讼效率,增加了当事人的诉讼成本,也影响社会公正的实现。

  为了保证司法会计鉴定书的质量,进一步提高工作效率,避免或减少错误鉴定、重复鉴定的发生,建议制定主审法官参与鉴定人沟通、组织鉴定机构听取当事人对司法会计鉴定书初稿的反馈意见等程序。

  2.改进法院对外委托鉴定书

  法院出具的对外委托鉴定书中,鉴定目的和鉴定要求应当表述明确清楚,避免出现笼统、含糊等容易让鉴定人引起歧义的鉴定要求,如“对财务状况进行审计”、“对账务进行审计”等。会计鉴定本身是一项专项审计业务,如果目的和要求不明确,往往会形成答非所问的鉴定结论,无法达到鉴定的要求。建议对各类司法会计鉴定业务由法院加以分类明细,由法官根据需要从中选定,此项规范性工作可以在听取有关鉴定机构意见基础上形成,如对当事人的某笔、某综、某段期间的债权或债务,某项经济活动形成的债权债务,或某段期间的损益进行审计认定等,并明确审计标准与规则。

  3.改进鉴定材料的接收程序

  目前,鉴定人初次接受鉴定材料,一般由司法技术室直接移交给鉴定人。在鉴定过程中,如当事人进一步补充的鉴定材料由鉴定人直接接收,未经过质证的证据作为了鉴定材料,就变相由鉴定人行使了法官的权利,从而可能会造成主审法官对鉴定结论有重大影响的证据不知情,影响案件的审判活动。故建议禁止鉴定人直接从当事人处接收鉴定材料。

  在鉴定过程中当事人提供的新证据,或者鉴定机构认为需要补充的鉴定材料,应当由主审法官组织质证后,形成鉴定材料由司法技术室或主审法官移交鉴定人。

  4.调整司法技术室在司法鉴定中的职能

  建议将司法技术室目前在司法鉴定中全面的管理职能,调整为对司法鉴定工作以协调、监督和服务为主的职能。调整后其职能主要应包括:(1)鉴定机构的选择;(2)鉴定收费的商定;(3)主审法官、当事人与鉴定机构关系的协调,包括鉴定机构回避事宜;(4)对主审法官和鉴定机构是否违纪的监督;(5)司法鉴定报告的备案;(6)为鉴定工作的其他服务等。

  (二)对鉴定机构遇到矛盾的鉴定证据时的建议

  B会计师事务所在组织相关人员就该案件进行讨论时,鉴定人员认为,司法鉴定是就专门问题为诉讼提供专业服务的,在证据存在矛盾的前提下,审查认证证据并非鉴定机构的职责,也非鉴定机构的权限。在目前的环境下,当证据存在矛盾时,应该由委托法院先就证据的采信做出明确说明,对采用哪个标准、采用哪些证据材料做鉴定做出明确说明,然后鉴定机构再出具鉴定结论,这样会更为合适,而且也是降低鉴定机构风险的有效方式。

  (三)对行业协会、政府监管部门遇到会计事务所涉诉的建议

  当会计师事务所出具的鉴定报告存在争议,被当事人诉至法院,同时当事人又向行业协会、政府监管部门进行投诉时,行业协会、政府监管部门此时应该怎么办?是根据当事人的投诉立即进行立案调查,还是等待人民法院依法裁决呢?

  笔者认为,既然当事人已将会计师事务所诉至法院,行业协会、政府监管部门不应当进行立案,而应当等待人民法院的最终裁决。当然,行业协会、监管部门应当让会计师事务所提供涉案汇报资料,以了解鉴定及诉讼等情况。作为会计事务所,也应当在当事人将其诉至法院的第一个月内将涉诉信息依照规定及时以书面形式报告给行业协会、政府监管部门,不应隐瞒不报。

  政府监管部门应当在人民法院的最终裁决出具后,依照职权发现会计师事务所违反有关行政法规规定时,应当对会计师事务所做出行政处理。

 四、总结与启示

  鉴定机构在可能涉及诉讼前,首先要积极作好诉前证据整理收集工作,与当事人进行正常的沟通交流,充分了解对方当事人的事实理由及请求后争取息诉止争;沟通交流过程中的言谈举止应有理有据有节,不作无根据无实现可能的承诺和让步,同时也应做好证据保密工作。当双方差距太大无法和解涉及诉讼时,一定要认真准备资料、积极冷静面对,聘请合适的专业律师并与律师进行全面的沟通交流,制定诉讼策略,不慌不忙沉着应诉,既要维护当事人的合法权益,设法与其充分沟通、交换意见,同时坚持公平、正义,依法维护自己的正当利益与合法权益,使之不受非法侵害。必要时,鉴定机构应当充分利用行业协会的专业优势,积极主动向其汇报情况,寻求法律援助。

  鉴定机构在接受业务时,应在对委托鉴定事项的内容、条件、资料、要求等了解的基础上,认为其具备胜任能力,才可以接受委托,并与委托法院签订具有双方权利义务、收费金额、鉴定内容与明确要求的业务约定书,不能只用法院制作的对外鉴定委托书(一页纸、格式化的表格);案件当事人在鉴定过程中提供的鉴定材料(包括补充材料),应由法庭组织质证后转交鉴定机构;鉴定报告在征询意见的过程中,应在主审法官的主持下进行,而不应在司法技术室的主持下进行;鉴定机构对法律知识的欠缺,特别是缺乏对法官不合理要求的拒绝能力与技巧,可能导致涉入不必要的法律诉讼,因此鉴定人必须了解、学习最高人民法院关于诉讼程序及证据方面的规定。

经济犯罪案件中司法会计鉴定材料探析

摘要:先有经济行为后有记录,记录遵循一定的记载规则,其记录的载体可称为财务会计资料。财务会计资料的存在,使司法会计鉴定成为可能。本文基于经济犯罪案件中的司法会计鉴定,结合笔者的实际工作经验,对记录规则的多样性、记录的普遍性和记录内容真实性的特征进行了分析,财务会计资料的特征和鉴定意见的证据属性使得委托人希望通过司法会计鉴定来达到还原案件全部事实的目的,司法会计鉴定需要选择合适的鉴定材料来增强鉴定意见的证明力。

因为时空机器尚未被发明,所以千百年来证明犯罪事实的手段只能依靠证据。鉴定意见作为证据之所以能够用于证明案件事实,是基于鉴定材料的特性。例如,DNA双螺旋结构的发现及检测技术的产生使得亲子鉴定的准确率提升到了99.9%。对鉴定材料的深入研究有利于提高鉴定意见证明案件事实的能力。而对于司法会计鉴定而言,鉴定材料主要是财务会计资料。财务会计资料有什么特征,这些特征对司法会计鉴定工作有何影响,本文基于经济犯罪案件中司法会计鉴定的实践,对此展开分析与探讨。

一、司法会计鉴定材料的特征

(一)记录规则的多样性

现实经济活动中,经济行为的记录是多种多样的,其记录规则也多种多样。首先,不同行业记录经济行为的规则各有不同。例如,证券公司对证券账户的交易记录有其记录规则,税务机关对纳税人的纳税缴款记录也有其记录规则。其次,记录人并非只能按照《企业会计准则》的规定记载经济行为,比如发票、收据等财务资料是按照财务规范进行记录的结果。受记录人的知识结构、记录事项的难易程度和行业特征的影响,记录人可能会按照其自创的规则或者采用简便的方式、遵循特殊行业的规则等进行记载。例如,民间标会的记载规则是自成体系的。

(二)记录的普遍性

经济活动的记录具有普遍性。首先,无论正常或是非正常的经济行为,记录是为了全面核算和管理并使经济活动能正常运行,这是内在需求。例如,公司之所以详细记录吸收的社会公众存款,是为了管理吸存本金、兑付客户本息,有序的兑付增加了客户对公司的信任,使得公司吸收存款的金额会越来越多。其次,在同一组织下同一经济行为可能会有多人记录。例如,公司出纳会对资金的收、付记载银行存款日记账或现金日记账,会计也会制作与银行存款和现金变动相关的会计凭证。再次,经济行为一般会涉及两方及以上,即经济行为的当事方和涉及的第三方。例如,公司支付货款时,付款人和收款人会对资金的支付和收取进行账务处理,即使双方无记载,作为第三方银行也会记录双方银行账户中资金的变动情况。

(三)记录内容的真实性

记录内容的真实与否和记录人有关。当人直接记载经济行为时,记录便具有人为主观性。影响记录的人为因素主要包括,记录人专业水平的高低、对经济行为信息的知悉程度以及记录的主观意图等。例如,公司会计人员将一笔对外投资记入往来科目核算,可能是因为对《企业会计准则》的学习理解程度不够,也可能是因为公司负责人未有对其说明款项的用途,还可能是在公司负责人的授意下进行。这种人为主观性,使得记录本身也是一种行为。一般情况下,评估记录内容是否真实可信,与记录规则是否科学严谨,规则执行程度高低有关。例如,基于银行的会计核算程序规范,内部治理水平较高,银行提供的账户交易流水资料是可信的。但银行的原始记录经过人为处理提供给办案机关,在这一过程中也可能会出现差错,比如提供重复或缺失的记录等。记录内容是否能够真实反映经济行为,需要结合其他证据综合判断。

二、鉴定材料的特征对司法会计鉴定的影响及建议

先有经济行为后有记录,记录伴随着经济行为的发生而产生。记录遵循一定的记载规则,其记录的载体可称为财务会计资料。对于司法会计鉴定而言,财务会计资料即为鉴定材料。司法会计鉴定和其他鉴定一样,只能通过检验鉴定材料,来获取鉴别判定专门性问题所需的信息,鉴定人员不能创造检材。财务会计资料的存在,使司法会计鉴定成为可能。

(一)对司法会计鉴定目的和鉴定事项的影响及建议

财务会计资料的普遍性和鉴定意见的证据属性决定了委托人对司法会计鉴定的期望。经济犯罪案件中,财务会计资料是记录经济行为发生过程和结果的重要证据,通过财务会计资料还原证明经济过程和结果是办案机关查明案情的重要途径,而鉴定意见的证据属性使得委托人希望通过司法会计鉴定来达到还原案件涉案财务会计事实的目的。但是,鉴定人的任务是回答委托人提出的鉴定事项,与鉴定目的既有联系又有区别。在实务中容易产生混淆。例如,挪用资金案件中,证明会计人员是否涉嫌挪用资金是办案机关的目的,而鉴定事项是会计人员转移资金的方式和金额等予以列示。如果委托人要求鉴定人对会计人员挪用资金数额进行鉴定,显然是把委托人的鉴定目的当作鉴定事项委托给鉴定人了。

为了完成好鉴定工作,鉴定人在合理满足委托人期望的同时,需要对以下三个方面引起重视。第一,谨守鉴定范围底线。鉴定人应当区分司法会计鉴定和其他类别鉴定的范围,应当只对财务会计问题进行鉴定,出具的鉴定意见应当基于财务会计资料只定量不定性,这里的定性是指法律定性。第二,研究犯罪构成要件。证据是证明犯罪事实的唯一手段,证据证明的对象包括犯罪构成要件的事实,只有与犯罪构成要件相关的事实才需要证明。鉴定人研究犯罪构成要件并非是为了解决法律问题,而是更好的理解委托人的鉴定目的和鉴定事项之间的关系,从而充分发挥司法会计鉴定的作用并规避鉴定风险。第三,案件证明思维模式。委托人过高的期望和鉴定人必须恪守的原则,使得双方会产生分岐。鉴定人应当认识到,刑事诉讼法规定的证据有八种,鉴定意见只是其中一种。委托人可以直接使用鉴定意见,也可将鉴定意见与其他证据(如证人证言等)组成证据链,来证明案件的事实,这种思维模式有助于化解双方的矛盾。

(二)对司法会计鉴定证明案件真实情

况方法的影响及建议记录伴随着经济行为的发生而产生,人为主观的记录会导致通过记录直接还原经济行为具有不确定性。这种不确定性使得在司法会计鉴定过程中,需要选择合适的鉴定材料来增强鉴定意见的证明力。当一份财务会计资料证明力较弱、记录经济行为的维度不够时,需要由其他财务会计资料进行补充。使用存在勾稽关系的财务会计资料,可以增强鉴定意见的证明力。此处的勾稽关系可以理解为财务会计资料之间存在相互印证关系。具有相互印证的财务会计资料形成了证据链,其证明力较强。这种印证关系可存在于内部财务会计资料之间,也可存在于内部与外部财务会计资料之间。存在内、外部印证关系的财务会计资料的证明力,应大于仅有内部印证关系的财务会计资料的证明力。当多份财务会计资料均记录了同一经济行为时,需要结合鉴定事项选择与经济行为最为相关的财务会计资料。例如,需计算个人证券账户买、卖股票的交易金额和盈利金额时,其证券交易记录可来源于上海证券交易所和深圳证券交易所,也可来源于证券公司。交易所和证券公司均对股票交易进行了记录,区别在于证券公司的记录包含其实际向客户收取的股票交易佣金,而交易所没有佣金结算记录。因此,为了准确的计算证券交易成本,应当选择使用证券公司的记录。从相关性的角度看,个人证券账户的开立、交易委托、收付款等与证券公司更相关,证券公司的交易记录更贴近于个人证券账户的交易行为。

三、结语

综上所述,记录规则的多样性、记录的普遍性和记录内容的真实性特征,对司法会计鉴定目的和鉴定方法产生影响,在鉴定过程中需要区分鉴定目的和鉴定事项,通过鉴定解决财务会计问题时,按照相关性原则选择有印证关系的财务会计资料,可以增强鉴定意见的证明力。

  目前,我国司法会计鉴定工作尚且不够规范,比如,仍然存在着鉴定人员整体素质不高、鉴定依据和鉴定责任不明确以及多头鉴定并存等弊端。有时对于同一案件的同一财务事实,即使出现了几个不同甚至截然相反的鉴定结论,也会由于鉴定标准不具体、各鉴定人各执一辞等原因,令法院无所适从;甚至某鉴定人出具的鉴定结论有明显的错误,鉴定人也会借口对此案件的财务事实了解程度不深、鉴定方法或者所站角度不同而搪塞,很难被追究责任。可见,我国司法会计鉴定工作有待于进一步规范。?那么,如何规范司法会计鉴定工作呢?笔者设想如下:

  一、规范司法会计鉴定从业人员资格。

  在市场经济中,司法会计鉴定是一项极其严肃的工作,其目的是提出专家性意见,作为法律鉴定并且作为法庭做出判决的证据。其严肃性决定了不能随意地简单指定某个人来作出鉴定,鉴定人应该是符合严格的独立专业资格的个人或团体,具备熟悉的会计和法律知识,从专业与司法的角度,对有关的会计信息或事件作出鉴定。

  据悉,在国外,无论是英美法系还是大陆法系国家,虽然鉴定人制度不同,但是都不同程度地采用鉴定人执业资格制度;司法会计鉴定作为司法鉴定工作的重要组成部分,当然也要对其从业人员资格进行严格的限定。

  总体上看,我国目前尚没有真正形成司法会计鉴定人执业资格制度。虽然《刑事诉讼法》第一百一十九条规定鉴定人为具备“专门知识的人”,同时《会计法》、《注册会计师法》以及高检院等司法部门的有关规定都不同程度地表明,司法会计鉴定人包括公、检、法内部的专职司法会计和执业注册会计师,但是,以上法律对于司法会计鉴定人资格的限定仍然不够严格,比如,没有明确“专门知识的人”的具体范畴,也没有严格限定专职司法会计之中具备什么专业技术水平的人员以及哪种层次和资历的注册会计师才具有司法会计鉴定人资格。其结果是实践中司法会计鉴定人员的素质非常不整齐,导致当事人双方针对鉴定人是否具有合法鉴定资格、鉴定结论是否具有证据效力经常发生争执。而且,针对最近我国上市公司审计中出现的大量“注册会计师协同造假”现象所暴露出的“会计诚信危机”的严峻形势,如果不对于司法会计鉴定人员资格进行严格的限定,其鉴定结果的可信性必然会大大降低,难以从根本上保证司法会计鉴定工作的质量,必然会严重阻碍我国司法会计鉴定行业的发展。

  据报道,北京市法庭科学技术鉴定研究所尝试在其内部实施司法鉴定人执业资格管理制度,于2002年初制定了相应管理办法,成立了相应的鉴定人资格评审委员会,对所属鉴定专家的鉴定资质、鉴定范围、鉴定权限等进行了核实、评审,确定每一位鉴定人的鉴定资格和鉴定执业范围,并规定鉴定人的执业资格证书每年核发一次。作为其内容的一部分,司法会计鉴定人员执业资格也应当严格规范。这对于规范我国司法会计鉴定队伍,提高鉴定质量,具有深远意义。

  二、规范司法会计鉴定工作的依据,明确鉴定人员责任。

  (一)建立统一的司法会计鉴定技术标准。

  司法会计鉴定作为一种诉讼活动的法律根据,是一项极具技术性和专门性的工作,应当有一个专门的、统一的技术标准来规范。虽然有人认为,有关财经、会计法规和制度就是司法会计的技术标准,无需再制订“司法会计鉴定技术标准”,但是,国家的有关财经、会计法规、制度,只是规定了单位、行为人在日常的经济活动中的操作规程,即解决的是会计活动本身“如何作账、报账”的问题,并未解决“如何进行司法会计鉴定”的问题。鉴定工作如果以之为标准,只能作出类似“某某的行为违反了国家会计法规”等的鉴定结论,这种笼统、含糊的结论显然不能达到“法庭作证”的要求。同时,由于缺乏统一的司法会计鉴定技术标准,也无从谈起鉴定人是否遵守了这些标准。即使鉴定人只凭主观随意认定,或不同的鉴定人对同一经济犯罪案件的同一会计事实所作出的鉴定结论截然不同,也难以辨明是非、无法追究其误鉴责任。由此可见,制订一个统一的、切实可行的司法会计鉴定技术标准,才能明确鉴定人员责任,从而规范司法会计鉴定工作。

  一个较为完善的司法会计鉴定技术标准,应当包括以下几个方面的内容:(1)规定司法会计鉴定证据的提取标准,即对于各种作案手段应提取哪些会计证据的标准。(2)对比检验标准,即明确规定判断涉案单位财务活动和资金所有权或使用权状态发生改变的标准。(3)综合判断标准,即对于在对比检验标准中末作规定的财务行为和后果,如何比照相近的财务行为判断其相应的财务后果的标准。(4)鉴定手段标准,即明确鉴定工作要尽可能地采用当时允许的科学技术手段。(5)鉴定结论用语标准,即鉴定人根据鉴定证据,通过对比检验,综合判断得出具体财务行为所导致的财务后果是否改变单位资金所有权、是否犯罪的结论,必须规范而且明确地写入鉴定结论。(6)?鉴定结论报告标准,即报告的内容要点和格式要有一个统一规范的标准。

  (二)规范司法会计鉴定的程序和方法。由于司法会计鉴定工作是对会计审查和司法鉴定活动的综合,因此在对各项会计要素、会计信息进行鉴定分析时,既要严格遵循财务会计和审计的程序和方法,还要运用法学中的理论和方法,如证据筛选、分类、分析等理论和方法。依照规范的法定程序和方法进行鉴定,是鉴定人应该履行的责任之一。只有这样,才能有效保证鉴定的质量。

  (三)制定利于行业自律的相关鉴定准则。

  从业务准则来看,由于司法会计与注册会计师的法律责任密切相关,我们可以参考审计准则、管理咨询服务准则、鉴证准则以及会计复核准则的指导思想,结合相关法律和司法会计鉴定的具体特点,来制定适合于司法会计鉴定的业务准则;从职业道德准则来看,总体上要求鉴定人员在鉴定工作过程中必须保持实质上的独立性、客观性和公正性,比如要有职业胜任能力、保持合理职业谨慎、遵循计划和监督程序模式、搜集足够相关数据、做出客观公正的职业判断以及保持独立、客观和公正等准则。?准则的完善,将更加明确司法会计鉴定人员具有哪些责任,以及鉴定过程应该遵循什么原则。

  如果司法会计鉴定人员严格依据法定的标准、程序、方法和准则开展了鉴定工作,仍然出现了鉴定失误,应该属于鉴定行业风险,超出了鉴定者应该履行的责任范围,不应当要求鉴定人员承担责任;但是,如果司法会计鉴定人员没有严格依据法定的标准、程序、方法和准则进行鉴定工作,就没有正确履行鉴定责任,一旦造成了鉴定失误,就应该承担错鉴责任。

  三、完善鉴定工作的评价体系,建立错鉴追究制度。

  我国《刑事诉讼法》第一百二十条第三款规定:鉴定人故意作虚假鉴定的,应当承担法律责任。但对鉴定人由于技术水平有限或者因过失出具错误鉴定结论的应否承担责任、需要承担哪些责任,法律并无明确规定。就是说,对于鉴定工作的过程和结果缺乏一个合理的责任追究制度。其原因如上文所述:对于鉴定过程缺乏一个科学而明确的责任标准作为依据,因而缺乏准确的评价标准和体系,无法及时追究错鉴责任。笔者认为:应该在规范司法会计鉴定标准的基础上,完善鉴定过程和鉴定后的鉴定质量跟踪评价体系,建立错鉴追究制度。如果鉴定人因过错(或过失)——比如不具备职业胜任能力或未依据合法的标准、程序、方法和准则——因而出具了错误鉴定结论,导致经济犯罪案件错捕、错判,或者增加了司法机关的诉讼成本,只要证实了前者与后者之间有“因果关系”的,就应当追究鉴定人的民事责任甚至刑事责任。相反,对于鉴定合理者,应该给予适当的回报。这样做的目的,是通过错鉴追究制度,加大鉴定过错(或过失)的成本和机会成本,来保障司法会计鉴定的质量和严肃性。

  四、完善司法会计鉴定工作体制。

  多年以来,我国司法鉴定机构总体上设置比较分散,重复建设和鉴定结论相互矛盾较多,其中司法会计鉴定体系的问题也很突出。只有完善司法会计鉴定工作体制,才能最大限度地调动鉴定人员的工作积极性,提高鉴定效率,维护鉴定结论的科学性和权威性,更好地为审判服务。

  笔者认为,司法会计鉴定体制改革应该符合独立、科学、规范、高效、公正的原则。

  首先,应该逐步建立统一的司法会计鉴定体系,而不是公、检、法“三足鼎立”的局面,消除重复建设、互相扯皮的弊端,提高鉴定的科学性和效率性。建议最好由检察机关领导司法会计鉴定体系,以体现司法会计鉴定工作的诉讼功能和证据作用,避免法院“自鉴自判”或公安机关“自侦自鉴”而导致鉴定工作失去独立性、客观性和公正性。

  其次,应该采取“分级鉴定”和“三鉴终鉴”的方法,明确限定各级司法会计鉴定机构或鉴定人的鉴定权限,避免多重鉴定、相互矛盾的情况,增强鉴定的规范性和效率性。比如,(1)具有司法会计鉴定资格的鉴定机构或个人,应该只接受本辖区内的初次司法会计鉴定或补充鉴定,不得受理该鉴定机构辖区以外的委托鉴定或本辖区内的同一案件的第二次委托鉴定(即重新鉴定)。?同时,各级司法机关不应该轻易指派或聘请第二次鉴定的鉴定人。(2)专门成立司法会计鉴定中心(小组),专门负责对本辖区内被鉴定人不服初次司法会计鉴定结论提出申请,或侦查机关、公诉、审判机关对初次司法会计鉴定结论提出异议的案件进行重新鉴定。(3)重新鉴定结论仍有异议的,由上一级司法会计鉴定中心终级鉴定,并且上级司法会计鉴定申心(小组)具有对下级司法会计鉴定中心(小组)的鉴定结论有进行复核和对下级司法会计鉴定工作进行监督的权利。(4)如果上述“三鉴终鉴”后,对其司法会计鉴定结论仍有异议的,可通过更上一级司法会计鉴定中心对下级鉴定中心出具的司法会计鉴定进行复核或文证审查,确有错误的,可以发回重新鉴定,或直接出具司法会计鉴定书,纠正下级鉴定中心的鉴定结论。这样既可以保证司法会计鉴定的客观、公正,又可以防止多重鉴定而引发的“扯皮”诉讼问题。

  第三,司法会计鉴定体制应与司法会计侦查体制相协调。在刑事诉讼活动中,司法会计侦查是侦查阶段侦查机关运用会计专业知识,通过对案发单位财务资料的勘验,发现、分析线索,制定侦查方案,提取、审查证据,确认犯罪是否发生及涉嫌犯罪性质的一种司法侦查活动;而司法会计鉴定是起诉、审判阶段运用会计专业知识及其理论对送检物进行勘验并作出法律结论的一项司法诉讼活动。侦查与鉴定人员在行政隶属上分别属于侦查部门和司法技术鉴定部门,具有一定的独立性,保证了二者之间的相互监督与制约作用。然而,二者都

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